Novopečeni podjetniki se na začetku svoje podjetniške poti največkrat odločijo za ustanovitev podjetja pod statusno obliko samostojnega podjetnika posameznika. To pa iz razloga, da je ustanovitev s.p. razmeroma enostavna in poceni. Očitno je najbolj mamljivo tudi dejstvo, da prosto razpolagajo z gotovino, kar je v primerih, ko niso sami dovolj skrbni pri vodenju financ, niti nimajo kvalitetnega računovodskega servisa, ki bi jim svetoval, lahko zelo nerodna zadeva. Kot s.p. podjetnik namreč nima plače, zaradi česar nekateri s.p.-ji poslujejo, čeprav jim na koncu ne ostane niti za osnovno preživetje.
Cilji podjetnikov so si različni. Nekateri se podajo na samostojno podjetniško pot zato, da opravljajo delo, ki jih veseli, v tolikšni meri, da preživijo sebe in eventuelno svojo družino. Drugi pa zopet ustanovijo podjetje z namenom razvijanja in rasti, ter posledično večjega dobička. Si pa ob tem le malo samostojnih podjetnikov, ko malo zrastejo, izračuna, ali se jim ta statusna oblika po bilančni in davčni strani sploh še splača. Tako lahko danes med s.p.-ji najdemo tudi takšne, ki imajo v lasti cele tovarne, verige barov in restavracij in tudi po več kot 50 zaposlenih.
Na tem mestu svetujemo s.p.-jem, ki so že ”prerasli” to statusno obliko, ali jo v bližnji prihodnosti še bodo, da razmislijo o preoblikovanju statusne oblike svojega podjetja. Ker letos za podjetja (ne glede na statusno obliko) ni več olajšav za naložbe ter še cele vrste drugih davčnih odpustkov, utegnejo prav samostojni podjetniki prihodnje leto bolj kot doslej polniti davčno blagajno. Številni s.p-ji bodo, ko bodo zaključili bilančno leto in pogledali svoj poslovni izid ter temu primerno obdavčitev, neprijetno presenečeni. Tisti, ki poslujejo dobro, se bodo skoraj zagotovo s poslovnim izidom, ki je pri s.p.-jih obdavčen prek dohodnine, uvrstili v tretji dohodninski razred in na ustvarjeni dobiček državi plačali 41 odstotkov prisluženega, tudi če bodo večino tega denarja nato spet vložili v svoj s.p. Lahko pa bi državi dali le 21 odstotkov od dobička.
Za takšne s.p.-je je torej čas za razmislek, kaj je davčno ugodneje. Novi ZGD je lani namreč tudi prinesel poenostavitev postopka preoblikovanja s.p.-ja v kapitalsko družbo, predvsem to, da je to preoblikovanje zdaj ob določenih pogojih davčno nevtralno. Poslovanje prek d. o. o. pa je, kot kažejo izračuni, za marsikoga davčno precej bolj optimalno. Veljavni postopek preoblikovanja s.p-ja v d.o.o. poteka v petih korakih:
- analiza o davčnem in računovodskem vidiku preoblikovanja;
- priprava in notarsko overjanje sklepa o preoblikovanju;
- priglasitev sklepa o preoblikovanju na sodišču (14 dni);
- izbris s.p.-ja in vpis d. o. o. v register AJPES (en dan);
- dodelitev davčne številke za d. o. o. na davčni upravi (teden dni).
A. POPOLNI PRENOS
Pri popolnem prenosu določite dan D, ki bo datum prenosa iz s.p. – ja na že obstoječo firmo (v kolikor s.p. prenašate na obstoječo firmo). Bilanca s.p.-ja se v celoti prenese na firmo in v tem primeru ni davčnih posledic. Firma prevzame vse ugodnosti kakor tudi vse slabosti podjetnika. Prenos opravimo v treh korakih:
- napoved preoblikovanja – Preoblikovanje se lahko opravi na dva načina. Podjetnik lahko s.p. prenese na kapitalsko družbo, ki jo ustanovi prav z namenom prenosa. Novi ZGD pa predvideva tudi prenos podjetja na prevzemno kapitalsko družbo, to je podjetje, ki je bilo ustanovljeno pred začetkom sprožitve postopka preoblikovanja (tako je v vašem primeru). V obeh primerih je postopek podoben. Vsekakor mora podjetnik pravočasno (vsaj tri mesece pred vpisom nove družbe v register) s pismi upnikom, v sredstvih javnega obveščanja in poslovnih prostorih objaviti, da bo svojo dejavnost nadaljeval v drugi pravno-organizacijski obliki.
- sklep o preoblikovanju – Za vpis nove družbe v register mora podjetnik pripraviti sklep podjetnika o preoblikovanju. Ta vsebuje naziv podjetja in sedež, izjavo o prenosu in vrednost premoženja. Če vrednost premoženja presega 58.400 evrov (14 mio tolarjev), še vedno velja, da mora podjetnik pred preoblikovanjem opraviti ustanovitveno revizijo in poročilo priložiti sklepu (stroški revizije so navadno precej visoki in se pri malih s.p.-jih začnejo nekje pri 1.250 evrih.
- vpis v sodni register – Prenos podjetja se formalno konča na registrskem sodišču s prijavo za vpis prenosa. Ta vsebuje sklep o preoblikovanju in akt o ustanovitvi nove družbe, v katerem je navedeno, da je družba ustanovljena s prenosom podjetja podjetnika. Za vse ostalo pa se smiselno uporabljajo pravila za ustanovitev d.o.o.
Podjetnik, ki se je odločil za preoblikovanje s.p. mora na novo družbo prenesti celotno podjetniško premoženje. Ni pa nujno, da ga v kapitalsko družbo vloži v celoti kot osnovni kapital. Podjetnik se lahko odloči, da med osnovni kapital da le zakonsko predpisani minimum (npr. 7.500 EUR), preostale vrednosti pa razporedi na druge bilančne postavke.
B. POSTOPNI PRENOS
Pri postopnem prenosu imamo istočasno aktivna oba poslovna subjekta , podjetnikov s.p. in družbo. Iz s.p. prodajamo osnovna sredstva, morda material, ki ga imamo na zalogi in tako počasi praznimo podjetnikovo bilanco do najnižje možne vrednosti. Seveda pazimo na davčne posledice pri prodaji (davčne olajšave, DDV ob nakupu, morebitno investicijsko olajšavo). Postopek prenosa oziroma prodaje sredstev iz s.p.- ja na družbo traja poljubno dolgo, kolikor nam okoliščine to dovoljujejo. Seveda pri prodaji pazimo na transferne cene. Priporočljivo je, da sta oba subjekta enakovredna glede DDV zavezanosti (oba davčna zavezanca, ali oba nezavezana za obračun DDV), tako da ni izgub na račun davka na dodano vrednost pri prodaji sredstev.
DAVČNI OBRAČUN ZA S.P.-JA PRI DAVČNO NEVTRALNEM PRENOSU PODJETJA S.P. NA KAPITALSKO DRUŽBO
V odgovor, ali mora s.p., ki se statusno preoblikuje, sestaviti dva davčna obračuna in sicer prvega za obdobje od 1.1. do datuma, ki ga določi kot obračunski dan statusnega preoblikovanja, naslednji obračun pa za obdobje od datuma presečne bilance stanja do datuma izbrisa podjetja s.p. in Poslovnega registra povzemamo Pojasnilo DURS, št. 4214-26/2007, z dne 29. 6. 2007:
Samostojni podjetnik, ki se statusno preoblikuje, predloži davčni obračun za čas od 1. 1. do datuma, ki ga določi kot obračunski dan statusnega preoblikovanja podjetnika (bilančni presečni dan). Obračun predloži davčnemu organu v 30 dneh po obračunskem dnevu. Po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja samostojni podjetnik ne sestavi več davčnega obračuna. Podatke o poslovanju samostojnega podjetnika po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja (presečnem dnevu) vključi v davčni obračun nova oziroma prevzemna pravna oseba.
Izjemoma predloži samostojni podjetnik davčni obračun tudi po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja, če do zadnjega dneva davčnega obdobja zavezanca (t.j. do 31. 12.) še ni izveden vpis statusnega preoblikovanja podjetnika v sodni register. V tem primeru samostojni podjetnik sestavi obračun za obdobje od datuma presečnega dneva do zadnjega dne davčnega obdobja (t.j. do 31. 12.) in ga davčnemu organu predloži do 31. marca tekočega leta za preteklo leto.
V skladu s petim odstavkom 296. člena Zakona o davčnem postopku – ZDavP-2 (Uradni list RS, št 117/06) se obdobje, za katero se izračunava akontacija dohodnine od dohodka iz dejavnosti, konča na obračunski dan statusnega preoblikovanja podjetnika po zakonu, ki ureja gospodarske družbe.
Za določitev vrednosti podjetja podjetnika, ki se prenaša na novo oziroma prevzemno pravno osebo, je potrebno določiti dan obračuna statusnega preoblikovanja podjetnika, t.j. bilančni presečni dan (imenovan tudi dan prevzema). Od tega dne dalje se šteje, da so dejanja samostojnega podjetnika opravljena za račun nove oziroma prevzemne pravne osebe, kar pomeni, da pravna oseba pridobi stvarni vložek, ovrednoten po stanju na dan statusnega preoblikovanja podjetnika.
Po določbi četrtega odstavka 297. člena ZDavP-2 davčni zavezanec, ki se statusno preoblikuje, predloži davčni obračun davčnemu organu v 30 dneh po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja, razen če je do tega roka že izveden vpis statusnega preoblikovanja podjetnika v sodni register. V tem primeru davčni obračun predloži nova pravna oseba oziroma prevzemna pravna oseba v enakem roku.
Iz zakonske določbe izhaja, da mora samostojni podjetnik predložiti davčni obračun v 30 dneh po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja, t.j. v 30 dneh po bilančnem presečnem dnevu, če v tem času še ni izveden vpis v sodni register. Po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja samostojni podjetnik ne sestavi več davčnega obračuna. Podatke o poslovanju samostojnega podjetnika po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja (presečnem dnevu) vključi v davčni obračun nova oziroma prevzemna pravna oseba.
V primeru, ko po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja podjetnika do zadnjega dneva davčnega obdobja zavezanca še ni izveden vpis statusnega preoblikovanja podjetnika v sodni register, mora samostojni podjetnik v skladu šestim odstavkom 296. člena ZDavP-2 predložiti tudi davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti na zadnji dan davčnega obdobja, ki sledi obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja podjetnika. Po vpisu statusnega preoblikovanja v sodni register se davčni obračun, sestavljen po obračunskem dnevu združitve, popravi.
Navedeno pomeni, da mora zavezanec, če vpis v sodni register še ni izveden do 31. 12., predložiti obračun za obdobje od datuma presečnega dneva do zadnjega dne davčnega obdobja (t.j. do 31. 12). Davčni obračun mora predložiti davčnemu organu najpozneje do 31. marca tekočega leta za preteklo leto.
Po vpisu statusnega preoblikovanja v sodni register pa nova oziroma prevzemna pravna oseba predloži popravljen davčni obračun v skladu s sedmim odstavkom 297. členom ZDavP-2 v 30 dneh po vpisu statusnega preoblikovanja v sodni register.
PREOBLIKOVANJE PODJETNIKA S PRENOSOM PODJETJA
V odgovor na vprašanje, kako se tehnično izvede prenos podjetja s.p.-ja na novo kapitalsko družbo, glede na to, da na presečni dan preoblikovanja podjetnika pri prenosu podjetja na novoustanovljeno družbo nima še niti družbe (ki se ustanovi z dnem podpisa akta o ustanovitvi ali družbene pogodbe), še manj pa ta obstaja kot pravna oseba (pravno subjektivno dobi z dnem vpisa v sodni register), navajamo Pojasnilo DURS, št. 4214-48/2007, z dne 26. 5. 2008:
Skladno s 303. členom ZDavP-2 mora oseba, ki želi v skladu z zakonom, ki ureja dohodnino, pri ugotavljanju davčne osnove uveljavljati davčno obravnavo, ki se lahko upošteva pri prenehanju opravljanja dejavnosti, če dejavnost nadaljuje druga oseba, ali pri statusnem preoblikovanju podjetnika, in so izpolnjeni pogoji, določeni z zakonom, ki ureja dohodnino, takšno davčno obravnavo priglasiti davčnemu organu. Oseba, ki preneha z opravljanjem dejavnosti in nova pravna oseba ali prevzemna pravna oseba opravita priglasitev na enotnem obrazcu, ki ga sopodpišeta.
Priglasitev se mora opraviti najpozneje do roka za predložitev davčnega obračuna davčnega zavezanca, ki je prenehal z opravljanjem dejavnosti, t.j. v 30 dneh po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja oziroma bilančnem presečnem dnevu. V obrazcu Priglasitev davčne obravnave ob prenehanju opravljanja dejavnosti in nadaljevanje po drugi osebi (Uradni list RS, št. 138/06) mora podjetnik navesti tudi podatke o novi kapitalski družbi, na katero se prenaša podjetje (t.j.: firma oziroma ime, skrajšana firma, naslov sedeža, matična številka, vrsta dejavnosti, davčna številka itd.).
Glede na to, da se nova kapitalska družba v postopku statusnega preoblikovanja šele oblikuje (se ustanavlja) in se dokončno inkorporira, ko je prenos podjetja podjetnika vpisan v sodni register, se v praksi pogosto pojavi situacija, da na dan predložitve obrazca Priglasitve davčne obravnave ob prenehanju opravljanja dejavnosti in nadaljevanje po drugi osebi, zahtevani podatki o novi kapitalski družbi, na katero se prenaša podjetje, še niso znani. V tem primeru lahko samostojni podjetnik, ki se statusno preoblikuje v novo kapitalsko družbo, davčnemu organu predloži obrazec brez navedenih podatkov. Podatki o novi kapitalski družbi, na katero se prenaša podjetje podjetnika, se v obrazec navedejo naknadno, ko je nova kapitalska družba ustanovljena, t.j. vpisana v sodni register.
V zvezi z davčno tehničnim postopkom, temelječem na sedmem odstavku 297. člena ZDavP-2, ki določa, da mora davčni zavezanec, nova pravna oseba oziroma prevzemna pravna oseba, predložiti popravljen davčni obračun iz šestega odstavka 296. člena in šestega odstavka tega člena v 30 dneh po vpisu statusnega preoblikovanja v sodni register, pojasnjujemo:
V primeru, ko po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja podjetnika do zadnjega dneva davčnega obdobja zavezanca še ni izveden vpis statusnega preoblikovanja podjetnika v sodni register, mora samostojni podjetnik v skladu s šestim odstavkom 296. člena ZDavP-2 predložiti tudi davčni obračun akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti na zadnji dan davčnega obdobja, ki sledi obračunskemu dnevu statusnega preoblikovanja podjetnika. Po vpisu statusnega preoblikovanja v sodni register se davčni obračun, sestavljen po obračunskem dnevu združitve, popravi.
Navedeno pomeni, da mora zavezanec, če vpis v sodni register še ni izveden do 31. 12., predložiti obračun za obdobje od datuma presečnega dneva do zadnjega dne davčnega obdobja (t.j. do 31. 12.). Davčni obračun mora predložiti davčnemu organu najpozneje do 31. marca tekočega leta za preteklo leto.
Po vpisu statusnega preoblikovanja v sodni register pa nova oziroma prevzemna pravna oseba predloži popravljen obračun v skladu s sedmim odstavkom 297. člena ZDavP-2 v 30 dneh po vpisu statusnega preoblikovanja v sodni register. V davčni obračun davka od dohodkov pravnih oseb nova oziroma prevzemna pravna oseba vključi poslovanje samostojnega podjetnika od presečnega dne dalje do zadnjega dne davčnega obdobja (t.j. do 31.12), tako se na podlagi seštevka davčnih osnov samostojnega podjetnika ter nove oziroma prevzemne kapitalske družbe določi nova višina akontacije davka od dohodkov pravnih oseb. Pri tem nova oziroma prevzemna kapitalska družba v davčnem obračunu davka od dohodkov pravnih oseb upošteva tudi akontacije podjetnika, ki jih mora ta plačati po dnevu statusnega preoblikovanju t.j. po presečnem dnevu.
KDO JE ZAVEZANEC ZA PLAČILO MOREBITNIH DODATNIH DAVČNIH OBVEZNOSTI PODJETNIKA OD PRESEČNEGA DNE DO VPISA PREOBLIKOVANJA V SODNI REGISTER?
V istem pojasnilu DURS v odgovor na vprašanje navaja naslednje:
Samostojni podjetnik, ki se statusno preoblikuje v novo oziroma prevzemno kapitalsko družbo, je zavezanec za plačilo davčnih obveznosti iz naslova akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti in obveznosti iz naslova plačila prispevkov za socialno varnost podjetnika, ki so nastale od presečnega dne dalje pa do dneva vpisa statusnega preoblikovanja v sodni register. Davčne obveznosti, ki se nanašajo na pri podjetniku zaposlene delavce, se po presečnem dnevu prenesejo na novo oziroma prevzemno kapitalsko družbo.
Po določbi prvega odstavka 48. člena ZDavP-2 mora univerzalni pravni naslednik v celoti prevzeti davčne obveznosti in terjatve iz naslova davkov pravnega prednika. V osmem odstavku tega člena je nadalje določeno, da ne glede na prvi odstavek tega člena, univerzalni pravni naslednik ne prevzame obveznosti in terjatev iz naslova dohodnine in prispevkov za socialno varnost pravnega prednika v primerih prenehanja opravljanja dejavnosti fizične osebe, razen v primeru prenehanja zaradi smrti.
Zakon o dohodnini – ZDoh-2 (Uradni list RS, št. 117/06) v 2. točki četrtega odstavka 51. člena določa, da se za prenehanje opravljanja dejavnosti šteje tudi, če se samostojni podjetnik statusno preoblikuje v skladu z določbami ZGD-1. Iz navedenega izhaja, da nova oziroma prevzemna kapitalska družba, vse do dneva vpisa statusnega preoblikovanja v sodni register, ne prevzame obveznosti in terjatev iz naslova dohodnine in prispevkov za socialno varnost podjetnika.
KAKO SE UPOŠTEVAJO PLAČANI PRISPEVKI PODJETNIKA OD PRESEČNEGA DNE DO VPISA PREOBLIKOVANJA V SODNI REGISTER TER ENAKO ZA ddv V ISTEM OBDOBJU?
Prispevki za socialno varnost
Prispevki za socialno varnost podjetnika, ki jih je ta plačal po obračunskem dnevu statusnega preoblikovanja do dneva vpisa preoblikovanja v sodni register, se kot odhodek priznajo pri novi oziroma prevzemni kapitalski družbi.
V skladu s prvim odstavkom 29. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb – ZDDPO-2 (Uradni list RS, št. 117/06) se za ugotavljanje dobička priznajo odhodki, potrebni za pridobitev prihodkov, ki so obdavčeni po tem zakonu. V drugem odstavku tega člena je določeno, da odhodki, ki niso potrebni za pridobitev prihodkov so odhodki, za katere glede na dejstva in okoliščine izhaja, da:
- niso neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti in niso posledica opravljanja dejavnosti
- imajo značaj privatnosti;
- niso skladni z običajno poslovno prakso.
Glede na to, da samostojni podjetnik od presečnega dne dalje še naprej posluje v svojem imenu, a za račun prevzemne družbe in se prihodki iz naslova tega poslovanja pripišejo novi oziroma prevzemni kapitalski družbi, se tudi plačani prispevki za socialno varnost upoštevajo kot davčno priznan odhodek pri novi oziroma prevzemni kapitalski družbi.
Davek na dodano vrednost
Pri statusnem preoblikovanju podjetnika so izpolnjeni pogoji iz 10. člena Zakona o davku na dodano vrednost – ZDDV-1 (Uradni list RS, št. 117/06 in 52/07), ki določa, da se pri prenosu podjetja ali dela podjetja na drugega davčnega zavezanca, ne glede na to, ali gre za odplačni ali neodplačni prenos ali kot vložek v podjetje, šteje, da dobava blaga ni bila opravljena. V tem primeru se za potrebe DDV prevzemnik šteje za pravnega naslednika prenosnika. Prevzemnik, ki uporablja prevzeta sredstva za druge namene kot za tiste, za katere ima pravico do odbitka DDV, mora plačati DDV v skladu z določbami tega zakona, ki veljajo za obračun DDV od uporabe blaga in storitev za zasebne namene.
Registrski organ v skladu s 671. členom ZGD-1 hkrati vpiše prenos podjetja in ustanovitev nove družbe. Pri vpisu nove družbe je treba v register vpisati, da je družba nastala s prenosom podjetja podjetnika. Z vpisom prenosa v register podjetnik preneha opravljati dejavnost, podjetje podjetnika v skladu s sklepom o prenosu podjetja preide na novo družbo, podjetnik pa postane imetnik deležev nove družbe. Registrski organ mora o vpisu prenosa podjetja obvestiti AJPES, da opravi izbris podjetnika iz Poslovnega registra Slovenije.
ZGD-1 v tretjem odstavku 75. člena nadalje določa, da AJPES po uradni dolžnosti izbriše podjetnika iz Poslovnega registra Slovenije, če se podjetnik statusno preoblikuje v kapitalsko družbo.
Pri statusnem preoblikovanju podjetnika v novo oziroma prevzemno družbo podjetnik preneha opravljati dejavnost in zato mu tudi preneha identifikacija za namene DDV. V skladu z 80. členom ZDDV-1 davčni organ odloči o prenehanju identifikacije za namene DDV po prejemu zahtevka davčnega zavezanca ali pravne osebe, ki ni davčni zavezanec, za prenehanje identifikacije za namene DDV oziroma po uradni dolžnosti, če ugotovi, da ne obstajajo več razlogi za identifikacijo za namene DDV.
Pravilnik o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost – pravilnik (Uradni list RS, št. 141/06, 52/07, 120/07 in 21/08) v tretjem odstavku 132. člena določa, da davčnemu zavezancu preneha identifikacija za namene DDV z dnem, ki ga določi davčni organ v 30 dneh po prejemu vloge davčnega zavezanca za prenehanje identifikacije za namene DDV. V konkretnem primeru se kot dan prenehanja identifikacije za namene DDV določi dan, ko podjetnik v skladu z določbami ZGD-1 preneha opravljati dejavnost, torej z vpisom prenosa v register.
V skladu s četrtim odstavkom 88. člena ZDDV-1 je davčni zavezanec v primeru prenehanja identifikacije za namene DDV dolžan predložiti obračun do zadnjega delovnega dne naslednjega meseca po poteku meseca, v katerem je prenehala identifikacija za namene DDV.
Podjetniku preneha identifikacija za namene DDV z dnem, določenim v odločbi davčnega organa, t.j. z dnem vpisa prenosa v register. Podjetnik mora do zadnjega delovnega dne naslednjega meseca po poteku meseca, v katerem je prenehala identifikacija za namene DDV, predložiti obračun davka na dodano vrednost. Ker so pri statusnem preoblikovanju podjetnika izpolnjeni pogoji iz 10. člena ZDDV-1, sam prenos podjetniško organiziranega premoženja na novo oziroma prevzemno družbo ni predmet DDV.
Davčni organ davčnemu zavezancu izda identifikacijsko številko za namene DDV na podlagi predloženega zahtevka in ob izpolnjevanju določenih pogojev. Pravilnik v prvem odstavku 129. člena določa, da se lahko pravna ali fizična oseba identificira za namene DDV že s prvimi, navzven vidnimi aktivnostmi, ki so usmerjene na opravljanje dejavnosti (npr.: pripravljalna dela, prva nabava blaga, nakup opreme itd.). Kot dokazilo, da namerava opravljati dejavnost, davčnemu organu predloži: pogodbe ali predpogodbe, poslovni načrt, listine o nabavah za namene opravljanja dejavnosti ipd.
Pri statusnem preoblikovanju podjetnika se kot dokazilo lahko predloži na primer sklep o prenosu podjetja, akt o ustanovitvi družbe, iz katerega je razvidno, da je družba ustanovljena s prenosom podjetja podjetnika, oziroma drug dokument, iz katerega je razvidno, da bo novo podjetje nadaljevalo z opravljanjem dejavnosti podjetnika, ki se statusno preoblikuje v to novo podjetje.
V skladu s prvim odstavkom 130. člena pravilnika oseba postane identificirana za namene DDV s pridobitvijo identifikacijske številke za namene DDV. Pravilnik nadalje v četrtem in petem odstavku tega člena določa, da davčni organ izda identifikacijsko številko za DDV najpozneje do zadnjega dne meseca, ki sledi mesecu (naslednjega meseca po vložitvi) vložitve zahtevka za izdajo identifikacijske številke za DDV, davčni zavezanec pa mora začeti obračunavati DDV in izpolnjevati druge obveznosti po ZDDV-1 najpozneje prvega dne drugega meseca, ki sledi mesecu predložitve zahtevka za izdajo identifikacijske številke za DDV.
V praksi lahko pride do situacije, v kateri bi samostojnemu podjetniku identifikacija za namene DDV že prenehala, nova oziroma prevzemna družba pa identifikacijske številke za namene DDV še ne bi pridobila.
V tem primeru pogoji iz 10. člena ZDDV-1 ne bi bili izpolnjeni, zato bi moral podjetnik v skladu s c točko 8. člena ZDDV-1 pri zadržanju blaga, če je bila za to blago dana pravica do celotnega ali delnega odbitka DDV pri pridobitvi ali pri uporabi blaga v skladu s točko a tega člena, obračunati DDV.
Zaradi zagotovitve »neprekinjene« identifikacije za namene DDV zato predlagamo, da davčni zavezanec za potrebe pravočasne izdaje identifikacijske številke za namene DDV davčni organ dodatno oziroma predhodno opozori na postopek statusnega preoblikovanja, zato da bo davčni organ družbi lahko izdal identifikacijsko številko za namene DDV najkasneje na dan, ko bo podjetniku prenehala identifikacija za namene DDV.
V 63. členu ZDDV-1 je določen obseg pravice do odbitka DDV, in sicer ima davčni zavezanec pravico do odbitka DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij.
Družba kot pravni naslednik podjetnika ima pravico do odbitka tistega DDV, ki ga je bil podjetnik dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij.
STATUSNO PREOBLIKOVANJE PODJETNIKA IN ODBITEK DDV
V zvezi z vprašanjem davčnega zavezanca glede obračunavanja DDV pri preoblikovanju s.p.-ja s prenosom podjetja na novo kapitalsko družbo in vprašanjem glede uveljavljanja pravice do odbitka v teh primerih, navajamo Pojasnilo DURS, št. 4230-186/2008, z dne 11. 8. 2008:
Kako se obračunava DDV pri statusnem preoblikovanju samostojnega podjetnika
Pri statusnem preoblikovanju podjetnika so izpolnjeni pogoji iz 10. člena ZDDV-1, zato prenos podjetniško organiziranega premoženja na novo oziroma prevzemno družbo ni predmet DDV.
Zakon o davku na dodano vrednost – ZDDV-1 (Uradni list RS, št. 117/06 in 52/07) v 10. členu določa, da se pri prenosu podjetja ali dela podjetja na drugega davčnega zavezanca, ne glede na to, ali gre za odplačni ali neodplačni prenos ali kot vložek v podjetje, šteje, da dobava blaga ni bila opravljena. V tem primeru se za potrebe DDV prevzemnik šteje za pravnega naslednika prenosnika. Prevzemnik, ki uporablja prevzeta sredstva za druge namene kot za tiste, za katere ima pravico do odbitka DDV, mora plačati DDV v skladu z določbami tega zakona, ki veljajo za obračun DDV od uporabe blaga in storitev za zasebne namene.
Pri statusnem preoblikovanju podjetnika so torej izpolnjeni pogoji iz 10. člena ZDDV-1, zato prenos podjetniško organiziranega premoženja na novo oziroma prevzemno družbo ni predmet DDV.
Ali ima nova družba pravico do odbitka DDV po računih, ki se glasijo na ime podjetnika, prejeti pa so po dnevu vpisa statusnega preoblikovanja v sodni register?
V primeru statusnega preoblikovanja podjetnika se pri odbitku DDV upošteva datum prejema računa. Računi, prejeti do datuma statusnega preoblikovanja, se torej upoštevajo v zadnjem obračunu podjetnika. Računi, prejeti po statusnem preoblikovanju, pa se upoštevajo v obračunu nove družbe.
V praksi ni mogoče povsem ločiti nabav blaga in storitev, ki se nanašajo na obdobje pred statusnim preoblikovanjem, od nabav, ki se nanašajo na obdobje po statusnem preoblikovanju. Zato se zastavlja vprašanje, ali so izpolnjeni vsi v zakonu predpisani pogoji glede pravice do odbitka DDV.
Po določbah 62. člena ZDDV-1 nastane pravica do odbitka DDV v trenutku, ko nastane obveznost obračuna DDV. Davčni zavezanec sme odbiti DDV ne prej kot v davčnem obdobju, v katerem je prejel račune za njemu opravljeno dobavo blaga ali storitev. Na podlagi drugega odstavka 67. člena ZDDV-1 davčni zavezanec opravi odbitek tako, da od skupnega zneska DDV, ki ga dolguje za dano davčno obdobje, odšteje skupni znesek DDV, za katerega je v istem obdobju nastala pravica do odbitka, ki se lahko uveljavlja v skladu s prvim odstavkom tega člena. Če davčni zavezanec ne opravi odbitka DDV v tem davčnem obdobju, lahko odbije ta znesek DDV kadarkoli po tem davčnem obdobju, vendar ne pozneje kot v zadnjem davčnem obdobju koledarskega leta, ki sledi letu, v katerem je pridobil pravico do odbitka DDV.
V 63. členu ZDDV-1 je določen obseg pravice do odbitka DDV, in sicer ima davčni zavezanec pravico do odbitka DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij.
Podjetnik se lahko statusno preoblikuje s prenosom podjetja na novo kapitalsko družbo, ki se ustanovi zaradi prenosa podjetnikovega podjetja, ali s prenosom podjetja na prevzemno kapitalsko družbo. V obeh primerih s prenosom preidejo na družbo podjetje podjetnika ter pravice in obveznosti podjetnika v zvezi s podjetjem. Družba kot univerzalni pravni naslednik vstopi v vsa pravna razmerja v zvezi s prenesenim podjetjem podjetnika.
V primeru statusnega preoblikovanja podjetnika se pri odbitku DDV upošteva datum prejema računa. Računi, prejeti do datuma statusnega preoblikovanja, se torej upoštevajo v obračunu samostojnega podjetnika. Računi, prejeti po statusnem preoblikovanju, pa se upoštevajo v obračunu nove družbe.
Kot navaja davčni zavezanec, se nekateri računi nanašajo na dobave blaga ali storitev, ki se zaračunavajo mesečno, na primer račun za telekomunikacijske storitve. Pri tem se del zaračunanega zneska nanaša na storitve, opravljene do datuma preoblikovanja, in del računa na storitve, opravljene po tem datumu. V zvezi s tem menimo, da za potrebe odbitka DDV, ločeno zaračunavanja teh storitev ni potrebno.
Nadalje davčni zavezanec navaja primer, ko je račun za dobavo blaga ali storitev izdan na ime podjetnika, prispe pa po datumu statusnega preoblikovanja.
Kot je že navedeno, lahko odbitek DDV za te račune uveljavlja novo nastala družba. Za uveljavljanje pravice do odbitka DDV mora davčni zavezanec izpolnjevati predpisane pogoje. Eden od pogojev je, da mora imeti račun, izdan v skladu z 81. do 84. členom ZDDV-1. ZDDV-1 v 84. členu predpisuje obvezne podatke, ki jih mora vsebovati račun. Med predpisanimi podatki je tudi ime in naslov kupca oziroma naročnika. Pri spremembi imena se uporablja novo ime od dneva prejema obvestila o vpisu sprememb v register. Glede na to, da bo nova družba po datumu statusnega preoblikovanja še prejemala račune, ki bodo glasili na ime podjetnika, menimo, da v določenem razumnem časovnem obdobju računi lahko glasijo na staro ime.
POVZETEK
Pri statusnem preoblikovanju je torej potrebno vzeti v ozir vse posledice, ki jih takšno dejanje ustvari. Potrebno je povedati tudi to, da v poslovnem svetu veliko podjetnikov da večji poudarek in tudi raje poslujejo z družbami, kot s.p.-ji. Vendar se mora s.p. pri preoblikovanju zavedati tudi, da je poslovanje družbe v veliki meri drugačno kot poslovanje samostojnega podjetnika, tako glede same organizacije, kot tudi odgovornosti.
V Računovodstvu, računovodskem servisu Vitago individualno svetujemo podjetnikom glede preoblikovanja, prilagojeno specifičnosti vsakega s.p. V kolikor imate vprašanja s tega področja vas vabimo, da stopite v kontakt z nami. Z veseljem bomo svetovali tudi vam.